TRIBUNAL CONSTITUCIONAL Acórdãos 109.º Volume \ 2020

54 TRIBUNAL CONSTITUCIONAL antecipar que a substituição de garantias por outras, voluntariamente constituídas em momento posterior, recairá no seu âmbito de incidência? 13. Em face do texto e do contexto (vide, em especial, o artigo 1.º, n.º 1, e o artigo 5.º do CIS), não se vê que o argumento da recorrente possa proceder. Pelo contrário, poderá dizer-se como no Acórdão n.º 756/95, que: «A resposta a esta interrogação pressupõe o caracterizar da articulação – constitucionalmente viável – entre o emprego, neste tipo de normas, de conceitos indeterminados e aquilo que a jurisprudência constitucional alemã definiu como «princípio da determinabilidade» ( Bestimmenheitsgrundsatz ), referindo-se à exigência destas normas construírem a respetiva previsão «assegurando um mínimo de clareza e de transparência do tipo» e que «permita a calculabilidade e a previsibilidade da obrigação fiscal» (J. L. Saldanha Sanches,  “ A Segurança Jurídica no Estado Social de Direito , in Ciência e Técnica Fiscal ” , n. os  310/312, p. 299).  A justificação de qualquer destas realidades (conceitos amplos/exigências de determinabilidade) não deixa de ser possível face a regras ou princípios constitucionalmente relevantes: se a determinabilidade se acolhe na defesa dos contribuintes contra o arbítrio da Administração Fiscal, que subjaz aos artigos n. os  2 e 3 do artigo 106.º, o emprego de conceitos amplos e por vezes indeterminados – os únicos que garantem a plasticidade que possibilite a adaptação ao constante aparecimento de novas situações que, substancialmente iguais a outras já tributadas, não estejam ainda formalmente descritas com precisão – não deixa, o emprego desse tipo de conceitos, de se poder louvar no cumprimento do mandato de igualdade em sentido material, não permitindo o aparecimento constante de refúgios de evitação fiscal. Só a harmonização entre estas duas realidades, potencialmente conflituantes, é susceptível de fornecer soluções equilibradas que, sacrificando o menos possível dos valores subjacentes a cada uma, garanta o essencial desses valores. Esta harmonização vem sendo prosseguida, nomeadamente no plano das jurisdições constitucionais, excluindo as cláusulas gerais que operem como que uma transferência da «criação da obrigação fiscal» para a «discricionarie- dade da administração», mas não inviabilizando liminarmente certas «cláusulas gerais», «conceitos jurídicos inde- terminados», «conceitos tipológicos» ( Typusbegriffe ), «tipos discricionários» ( Ermessentatbestände ), e certos concei- tos que atribuem à administração uma margem de valoração, os chamados «preceitos poder» ( Kaan-Vorschrift ). Todas estas figuras, guardadas certas margens de segurança, flexibilizam o sistema tornando-o apto a abranger, através da interpretação, «circunstâncias novas, porventura imprevisíveis ao tempo da formulação da lei» (J. L. Saldanha Sanches,  ob. cit. , pp. 297 e 299-300).» Este Tribunal tem, com efeito, constantemente entendido que a garantia de tipicidade que emana do princípio da legalidade fiscal é compatível com o recurso, pelo legislador, ao uso de conceitos indetermina- dos, de técnicas de tipificação, ou à configuração de tipos abertos, sobretudo quando motivados por razões de igualdade e praticabilidade, «desde que os dados legais contenham uma densificação tal que possam ser tidos pelos destinatários da norma como elementos suficientes para determinar os pressupostos de atuação da Administração e que simultaneamente habilitem os tribunais a proceder ao controlo da adequação e pro- porcionalidade da atividade administrativa assim desenvolvida.» (vide o Acórdão n.º 233/94 e, entre muitos outros, os Acórdãos n. os  756/95, 127/04, 252/05, 500/09, 753/14 ou 211/17). À luz deste entendimento, é de reconhecer que os termos amplos em que se encontra redigida a verba 10 da TGIS lhe conferem, é bom de ver, uma plasticidade que de outro modo não teria e que viabiliza uma aplicação coerente e eficiente da norma, tanto às operações mais simples, como a operações mais complexas ou dotadas de maior grau de sofisticação. O caso dos autos é, neste aspeto, bem ilustrativo: estava em causa a substituição de penhores financeiros sobre unidades de participação de um fundo imobiliário que, à data de celebração do contrato de financia- mento especialmente tributado na TGIS, já se antecipava que seria extinto no prazo de cerca de três anos. Foram essas as garantias que pereceram e que houve que substituir, através da constituição de hipotecas