TRIBUNAL CONSTITUCIONAL Acórdãos 102.º volume \ 2018

541 acórdão n.º 349/18 se escreveu no Acórdão n.º 539/15 – destinam-se «a prover indistintamente às necessidades financeiras da comunidade, em cumprimento de um dever geral de solidariedade.» Cada cidadão é chamado a contribuir para o financiamento dos serviços públicos na proporção da capacidade contributiva revelada pelos factos tributários que integram a previsão das normas que impõem deveres de pagar impostos. O não cumprimento destes deveres por parte dos contribuintes pode comprometer a satisfação das necessidades coletivas e os objetivos de justiça distributiva prosseguidos pelo sistema fiscal e, em todo o caso, implica uma repartição injusta da carga fiscal ou uma desigualdade de sacrifício, pelo facto de nem todos contribuírem na proporção da sua capacidade de o fazerem. Ao admitir a execução de dívidas fiscais, mesmo nos casos em que a liquidação seja impugnada, a lei acautela o interesse público e a igualdade de sacrifício, cuja realização ficaria prejudicada na eventualidade de se vir a confirmar o acerto da liquidação do imposto num momento em que o património do devedor se venha a revelar insuficiente para a satisfação do crédito fiscal. Crédito esse que é indisponível, nos termos do n.º 2 do artigo 30.º da Lei Geral Tributária, justamente porque a sua cobrança é indispensável para que o sistema fiscal respeite o princípio da igualdade e preencha as finalidades a que se encontra adstrito. Por outro lado, se a impugnação proceder, de tal modo que a ablação patrimonial do contribuinte excedeu a medida do seu dever fundamental de pagar impostos, o interessado tem ao seu dispor meios de exigir a reintegração do seu património, como decorre do direito fundamental dos administrados a tutela jurisdicional efetiva. Identificados os fins subjacentes à possibilidade de execução de dívidas fiscais cuja liquidação o inte- ressado impugnou, torna-se evidente a razão de ser do regime do artigo 169.º do CPPT, que determina a suspensão da execução fiscal, «desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou pres- tada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido». A constituição ou prestação de garantia, desde que idónea, permite acautelar as finalidades da execução fiscal de dívidas cuja liquidação é impugnada, com menor sacrifício dos interesses patrimoniais do impugnante. Ora, o segundo teste do princípio da proibição do excesso, o subprincípio da exigibilidade, impõe que as restrições de direitos fundamentais se limitem ao mínimo indispensável para a prossecução de finalidades legislativas legítimas. Daí que a lei admita a suspensão da eficácia do ato de liquidação nos casos em que a dívida se encontra garantida – nesses casos, seria desnecessário promover uma ablação mais intensa do património do devedor, através da cobrança do imposto. A decisão recorrida não questiona a proporcionalidade, em sentido amplo, da exigência de garantia idó- nea para a suspensão da execução fiscal. Por outras palavras, não está em causa a questão de saber se o poder de decisão unilateral da administração fiscal, mitigado por um regime de suspensão da eficácia da decisão mediante a constituição ou prestação de garantia idónea, é um meio adequado, necessário e proporcional de prossecução das finalidades de interesse público e de igualdade tributária que lhe subjazem. Em causa está antes a questão de saber se os critérios legais de aferição da idoneidade de uma das modalidades de garantia admitidas – a fiança – são adequados, ou se, pelo contrário, não sendo adequados, são excessivamente restriti- vos da obtenção do benefício da suspensão da eficácia de ato de liquidação impugnado. O problema situa-se no plano da eventual desnecessidade da ablação do património dos contribuintes, na medida em que um meio igualmente eficaz, mas menos lesivo, do que a execução da dívida fiscal – a prestação de fiança –, não tem a amplitude que teria se a lei acolhesse critérios adequados de aferição da respetiva idoneidade. Com efeito, a eventual desadequação dos critérios de aferição da idoneidade da fiança determina que não haverá lugar a suspensão da execução fiscal em casos em que tal não prejudicaria os fins legitimamente prosseguidos pela lei. É essa, verdadeiramente, a questão a decidir no presente recurso. 11. Somente uma garantia idónea torna dispensável ou desnecessária a execução da dívida fiscal na pen- dência da impugnação do ato de liquidação. Trata-se de uma evidência. O artigo 169.º, n.º 1, do CPPT, admite a suspensão em três categorias de casos: (i) garantia constituída nos termos do artigo 195.º; (ii) garantia prestada nos termos do artigo 199.º; ou (iii) penhora que garanta a totalidade da dívida exequenda e do acrescido. Os casos de garantia constituída, nos termos do artigo 195.º,