TRIBUNAL CONSTITUCIONAL Acórdãos 100.º volume \ 2017

369 acórdão n.º 718/17 Antes, porém, de prosseguir nessa delimitação, importa atentar no teor do artigo 54.º do CPTT, que é o seguinte: «Impugnação unitária Salvo quando forem imediatamente lesivos dos direitos do contribuinte ou disposição expressa em sentido diferente, não são suscetíveis de impugnação contenciosa os atos interlocutórios do procedimento, sem prejuízo de poder ser invocada na impugnação da decisão final qualquer ilegalidade anteriormente cometida». E importa ter igualmente presente o disposto nos n. os 6 e 7 do artigo 16.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (“CIRS”), com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 249/2009, de 23 de setembro, onde se estabelece o seguinte: «Residência (…) 6 – Considera-se que não têm residência habitual em território português os sujeitos passivos que, tornando-se fiscalmente residentes, nomeadamente ao abrigo do disposto na alínea b) do n.º 1, não tenham em qualquer dos cinco anos anteriores sido tributados como tal em sede de IRS. 7– O sujeito passivo que seja considerado residente não habitual adquire o direito a ser tributado como tal pelo período de 10 anos consecutivos, renováveis, com a inscrição dessa qualidade no registo de contribuintes da Direção-Geral dos Impostos.» Remetendo para o quadro legal acima descrito, o litígio submetido aoTribunal arbitral teve na sua génese a impugnação do indeferimento tácito do pedido de revisão do ato tributário de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), referente ao ano de 2010, com fundamento em ilegalidade resul- tante da não aplicação do regime dos residentes não habituais. De acordo com a pretensão então formulada pelo ora recorrido, o pedido para reconhecimento da sua situação como residente fiscal não habitual, com efeitos para o ano de 2010, que, em 24 de fevereiro de 2011, submetera à Direção de Serviços de Registo de Contribuintes cumpria todos os requisitos estabelecidos no artigo 16.º, n. os 6 e 7, do Código do IRS, pelo que, ao indeferi-lo por extemporâneo, a referida entidade fizera uma errónea interpretação dos preceitos legais aplicáveis; tal circunstância, segundo sustentado ainda, implicaria que a liquidação do IRS referente ao ano de 2010 devesse ser anulada por erro sobre os respetivos pressupostos de facto e de direito, traduzido na não aplicação do regime dos residentes não habituais. À pretensão em tais termos formulada, opôs a ora recorrente o argumento segundo o qual a sindicância judicial do ato administrativo que indeferira a inscrição do ora recorrido como residente não habitual em Portugal, com efeitos ao ano de 2010, teria de ter sido efetuada através de ação administrativa especial, nos termos do artigo 97.º, n.º 2, do CPPT; não tendo sido impugnada a decisão que indeferira tal pedido, a legalidade da liquidação de IRS não poderia ser posta em causa com base em vícios que, não sendo próprios desta, resultariam daquela anterior decisão da AT, a seu tempo não impugnada. Depois de assim ter definido os termos do litígio a dirimir, o tribunal a quo não teve dúvidas em afirmar que a posição sustentada pela ora recorrente – de acordo com a qual, repete-se, a sindicância judicial do ato administrativo que indeferira a inscrição do ora recorrido como residente não habitual em Portugal deveria ter sido levada a cabo através de ação administrativa especial, sob pena de não poderem ser invocados os vícios próprios daquele ato no âmbito da impugnação judicial da liquidação do correspondente imposto – era aquela que resultava do artigo 54.º do CPPT. Não sem antes relembrar que ali se encontra consagrado o princípio da impugnação unitária – de acordo com o qual, em regra, só cabe impugnação contenciosa do ato final do procedimento –, o tribunal arbitral considerou, todavia, que o indeferimento do pedido de inscrição ora recorrido como residente não habitual em Portugal, no ano de 2010, constituía um «ato lesivo suscetível de impugnação autónoma»,