TRIBUNAL CONSTITUCIONAL Acórdãos 100.º volume \ 2017

349 acórdão n.º 717/17 Não é, por isso, a diferença que decorre da existência de um regime especial de tributação aplicável àquele tipo de sociedades que a recorrente pretende ver testada perante os princípios da capacidade contri- butiva, da igualdade fiscal, da tributação pelo lucro real e da neutralidade. O que a recorrente verdadeiramente contesta é que, no âmbito desse regime diferenciado previsto para as SGPS – que o n.º 2 do artigo 32.º do EBF concretiza – possam encontrar-se sujeitos a regras de dedutibi- lidade diversas os encargos suportados, por um lado, com a aquisição de partes de capital e, por outro, com a realização de prestações suplementares às empresas suas associadas. Mais rigorosamente ainda: vendo na regra que proíbe a dedução ao lucro tributável dos encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital «um contrabalanceamento» do benefício fiscal resultante da não tributação das mais-valias realizadas através da respetiva alienação, a recorrente contesta a extensão em que tal benefício passaria a verificar-se, face aos demais sujeitos passivos de IRC, no caso de àquela proibição não serem igualmente sujeitos os encargos financeiros suportados com a realização de prestações suplementares às empresas participadas. O raciocínio seguido pela recorrente parece, pois, poder sintetizar-se nos termos seguintes: no intuito de conter dentro dos limites de qualquer aceitável discriminação positiva o benefício fiscal concedido às SGPS, o legislador não permitiu a duplicação em que tal benefício passaria a registar-se caso à anulação do impacto das mais-valias realizadas com a alienação de partes de capital sobre a formação do lucro tributável se somasse a possibilidade de a este deduzir os encargos financeiros suportados com a respetiva aquisição; uma vez que a realização de prestações suplementares constitui igualmente uma forma de financiamento da atividade das sociedades participadas, permitindo a entrada de capital que viabiliza a ulterior realização das mais-valias isentas de tributação, então os encargos financeiros com as mesmas suportados não devem poder ser deduzi- dos ao lucro tributável, de acordo com o princípio segundo o qual, se os ganhos não são tributados, os gastos que lhes estão inequivocamente subjacentes também não podem ser considerados para efeitos fiscais; a não inclusão dos encargos suportados com a realização de prestações suplementares no conjunto dos encargos não dedutíveis representa um reforço do benefício fiscal concedido às SGPS, cujo resultado é o de colocar tais sociedades, relativamente aos outros sujeitos tributados em IRC, além do ponto-limite consentido pelos princípios da capacidade contributiva, da igualdade fiscal, da tributação pelo lucro real e da neutralidade. 13. Assentando a argumentação sustentada pela recorrente na premissa segundo a qual a aquisição de partes de capital e a realização de prestações suplementares constituem formas, senão iguais, pelo menos equivalentes, de financiamento das sociedades participadas, importa começar por explicitar tais conceitos, no intuito de esclarecer se se trata de figuras análogas ou, pelo contrário, lhe correspondem realidades diversas. Conforme apontado na doutrina, o conceito de parte de capital refere-se à participação social detida pelos sócios de uma sociedade: «[p]artes de capital (ou participações sociais) é conceito que, inversamente ao que se passa com o conceito de “capital social”, se relaciona com a perspetiva do sócio da sociedade à qual “pertence” o capital social – o sócio “participa em parte desse capital social” » [cfr. Fernando Carreira Araújo/António Fernandes de Oliveira, “O Código do IRC e os conceitos de (i) capital, ( ii) partes de capital, ( iii) prestações suplementares e ( iv) créditos pela realização de prestações suplementares”, in Paulo Otero/ Fernando Araújo/João Taborda da Gama (Orgs.), Estudos em Memória do Prof. Doutor J. L. Saldanha Sanches, Vol. IV, Coimbra: Coimbra Editora, 2011,  p. 698]. O conceito de parte de capital abrange, assim, o capital social, correspondendo ao quinhão deste detido pelos sócios (quotas ou ações). As partes de capital são subscritas e realizadas pelos sócios [cfr. artigo 20.º do Código das Sociedades Comerciais – em seguida, «CSM»], conferindo direito aos lucros [artigo 21.º, n.º 1, alínea a) ], ao voto [cfr. artigo 21.º, n.º 1, alínea b) ], à informação sobre a vida da sociedade [cfr. artigo 21.º, n.º 1, alínea c) ] e, no caso de liquidação, à partilha do ativo (cfr. artigo 156.º). As partes sociais só são restituíveis verificadas as condições legais e estatutárias, com a saída do sócio da sociedade. Em caso de amortização de participações