TRIBUNAL CONSTITUCIONAL Acórdãos 99.º volume \ 2017

197 acórdão n.º 250/17 XVII. A tributação especial resultante da aplicação da verba 28.1 da TGIS a “terrenos para construção” promove um tratamento diferenciado e uma desigualdade injustificada entre os diferentes sujeitos passivos, em manifesta violação do princípio da igualdade, consagrado no artigo 13.º da Constituição da República Portuguesa e do princípio da igualdade fiscal e da capacidade contributiva, consagrados no artigo 104.º, n.º 3 do mesmo diploma. i. Do facto tributário: a tributação assenta numa “expectativa de afetação”. XVIII. O facto tributário relevante para aplicação da verba 28.1 da TGIS assenta na titularidade de um direito real – “propriedade, usufruto ou direito de superfície” – sobre um “terreno para construção”, com um VPT superior a € 1.000.000,00, cuja “edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação”. XIX. O facto tributário gerador do Imposto do Selo é assim constituído por três pressupostos cumulativos: a titu- laridade do direito real sobre o “terreno para construção”, o VPT do terreno e uma “edificação, autorizada ou prevista”, para habitação. XX.Esta tributação assenta, deste modo, numa mera “expectativa de afetação”, i.e. na existência de uma “autoriza- ção” ou de uma “previsão” de que o terreno em causa venha a ser edificado e que tal edificação seja destinada à habitação. XXI. Ora, nas situações em que exista uma “previsão” de construção – ou mesmo nas situações em que exista já um licenciamento ou projeto (cfr. artigo 6.º, n.º 3 do Código do IMI) –, aquela finalidade construtiva pode vir a ser modificada ou, de resto, pode aquela finalidade nunca ser concretizada. XXII. No limite, mesmo que nunca seja concluída qualquer “edificação” ou qualquer “edificação para habitação” no designado “terreno para construção”, o respetivo proprietário (ou usufrutuário/superficiário) deverá suportar, anualmente, o Imposto do Selo decorrente daquela “potencial edificação para habitação”. XXIII. Ora, sendo o nosso ordenamento jurídico tributário balizado pelo princípio da capacidade contributiva acima descrito, não podem ser aceites mecanismos de tributação como o que aqui está em causa, i.e. mecanismos que conduzam à imputação de uma capacidade contributiva meramente “potencial”. XXIV. A existência daquela expectativa de vir a ser construído um prédio urbano com afetação habitacional a qual pode nunca se concretizar – não exterioriza, nem poderia exteriorizar, uma capacidade contributiva merece- dora de tributação. XXV. Sem que aquela previsão ou expectativa de “edificação para habitação” esteja concretizada – i.e. sem a efetiva construção de um “prédio habitacional” com valor patrimonial tributário superior a € 1.000.000,00 – não poderá considerar-se verificada in casu a demonstração de riqueza que a lei pretendeu alcançar. XXVI. De resto, a tributação dos “terrenos para construção” consagrada na verba 28.1 da TGIS, não resulta – nem expressa, nem implicitamente da Proposta de Lei e do processo legislativo que estiveram na génese daquela verba. XXVII. Com efeito, na origem da verba 28.1 em análise, era visada “a criação de uma taxa especial sobre os prédios urbanos habitacionais de mais elevado valor (…)”, sendo que, esta taxa será de 0,5% a 0,8% em 2012, e de 1%, em 2013, e incidirá sobre as casas de valor igual ou superior a 1 milhão de euros”. XXVIII. Era evidente a intenção do legislador de tributar prédios efetivamente afetos a habitação, especificamente “casas”, prédios com efetiva “afetação habitacional” – e não “terrenos para construção”, os quais não são sus- cetíveis de serem utilizados para habitação e apenas serão e quando neles for edificada a construção para eles autorizada e prevista. XXIX. Sendo que, nessa situação, tais prédios não serão já “terrenos para construção” mas outra espécie de prédios urbanos, i. e. “habitacionais”, “comerciais, industriais ou para serviços” ou “outros”, nos termos do artigo 6.º do Código do IMI. XXX. Esta solução legislativa adotada na Lei do Orçamento do Estado para 2014, ao introduzir na letra da lei a tri- butação dos “terrenos para construção”, conduziu à criação de um mecanismo de tributação manifestamente ilegal, contrário aos princípios da igualdade e da capacidade contributiva.